Con la Circolare n. 6/E del 6 agosto 2026, l’Agenzia delle Entrate fornisce il primo inquadramento sistematico del regime di adempimento collaborativo nella configurazione risultante dalla riforma varata con la legge delega n. 111/2023 e dai relativi decreti attuativi
. Il documento, articolato in una Parte Generale ricostruttiva e in una Parte Speciale a schema “domanda-risposta”, raccoglie gli esiti del confronto condotto nel Forum delle imprese aderenti e nelle interlocuzioni con le associazioni di categoria e gli ordini professionali. L’analisi che segue ne commenta i profili più rilevanti per il professionista, nel contesto normativo aggiornato al Decreto Omnibus approvato dal Consiglio dei Ministri il 4 agosto 2026.
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1) Premessa – Perimetro soggettivo – Cronoprogramma
Il regime di adempimento collaborativo, introdotto nel 2015 con il decreto legislativo n. 128, rappresenta la declinazione italiana del modello di cooperative compliance elaborato dall’OCSE. Il principio ispiratore — “trasparenza in cambio di certezza” — postula che il contribuente, dotato di un adeguato Tax Control Framework, offra piena disclosure dei rischi fiscali ottenendo risposte tempestive dall’Amministrazione. L’istituto si inserisce nel solco dei documenti OCSE del 2008 e del 2013 che hanno codificato i building blocks del Tax Control Framework.
La legge delega n. 111/2023 ha impresso una svolta strutturale, ampliando la platea soggettiva, rafforzando gli effetti premiali, introducendo la certificazione obbligatoria del T.C.F. e codificando nuovi strumenti di interlocuzione preventiva. Le disposizioni attuative — d.lgs. n. 221/2023 e d.lgs. n. 108/2024 (correttivo) — hanno tradotto tali indirizzi in un corpus la cui complessità esigeva l’intervento chiarificatore della Circolare n. 6/E firmata dal Direttore Vincenzo Carbone il 6 agosto 2026, due giorni dopo l’approvazione del Decreto Omnibus.
Il nuovo perimetro soggettivo e il rafforzamento del Tax Control Framework
La Circolare ricostruisce l’evoluzione dei requisiti dimensionali di accesso, dalla soglia originaria di dieci miliardi di euro alla soglia-obiettivo di cento milioni dal 2028.
La tabella che segue sintetizza il cronoprogramma.
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Decorrenza |
Soglia di accesso |
Fonte normativa
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Origine (2015) |
10 miliardi di euro |
D.lgs. 128/2015, art. 7, co. 1 |
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2020-2021 |
5 miliardi di euro
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D.M. 30 marzo 2020 |
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2022-2024 |
1 miliardo di euro |
D.M. 31 gennaio 2022 |
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Dal 1° gennaio 2024
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750 milioni di euro |
D.lgs. 221/2023, art. 1 |
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Dal 2026 |
500 milioni di euro |
Art. 7, co. 1-bis
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Dal 2028 |
100 milioni di euro |
Art. 7, co. 1-bis |
Il decreto correttivo ha ridefinito il perimetro del “gruppo di imprese” per l’accesso indiretto: non più il consolidato fiscale ex art. 117 TUIR ma il gruppo civilistico ex art. 2359, commi 1 e 2, del codice civile. La modifica amplia le possibilità di accesso per “trascinamento”, riconoscendo la prassi prevalente di adottare un sistema di controllo del rischio fiscale con indirizzo unitario a livello di gruppo. Restano operativi i canali tramite gruppo IVA e interpello nuovi investimenti per importi pari o superiori a quindici milioni di euro. Da segnalare, infine, il regime del T.C.F. opzionale di cui all’articolo 7-bis del decreto, attuato con il decreto del Vice Ministro del 9 luglio 2025, che consente anche ai contribuenti privi dei requisiti dimensionali di adottare il sistema di controllo del rischio fiscale beneficiando di effetti premiali analoghi, sia pure in forma più circoscritta.
Attenzione
La certificazione del T.C.F. deve essere rilasciata da professionisti indipendenti iscritti negli elenchi tenuti dal Consiglio nazionale forense o dal CNDCEC (d.m. n. 212/2024). Il contribuente è tenuto a esercitare specifica diligenza nella verifica dell’indipendenza del certificatore: in caso di certificazione infedele, l’ammissione o la permanenza nel regime dipendono dalla dimostrazione di aver svolto tutte le verifiche idonee a rilevare i profili di infedeltà (Circolare 6/E, Parte Speciale, par. 5.6). L’infedeltà della certificazione è sanzionata secondo la disciplina del visto pesante di cui all’articolo 39 del d.lgs. n. 241/1997.
Le Linee Guida T.C.F. (Provv. 10 gennaio 2025, aggiornate il 7 agosto 2025, il 28 gennaio e il 6 luglio 2026 con nuove schede tecniche elaborate dal tavolo congiunto Agenzia-OIC) costituiscono il manuale operativo.
La Circolare chiarisce che nella Risk & Control Matrix devono essere mappati solo i rischi contabili con impatto fiscale, non quelli privi di riflessi tributari. Per le imprese con modelli 262/SOX, la relazione del Dirigente Preposto è elemento probatorio sufficiente; il Tax Risk Officer può dunque avvalersi delle risultanze dei test già eseguiti — sia di disegno (Test of Design) sia di efficacia operativa (Test of Effectiveness) — evitando duplicazioni. Le imprese prive di tali modelli devono invece adottare un efficace set di controlli sui rischi contabili rilevanti, integrandoli nel piano di monitoraggio del T.C.F..
Cosa fare
Verificare se il termine per la certificazione del T.C.F. rientra nella proroga al 31 dicembre 2026 disposta dal Decreto Omnibus per i soggetti che hanno presentato domanda nel biennio 2024-2025. Per i soggetti già aderenti, l’attestazione di efficacia operativa deve essere acquisita secondo le modalità del d.m. 21 novembre 2024, con cadenza almeno triennale successivamente al primo adempimento.
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2) La premialità rafforzata: dall’esimente sanzionatoria alla esclusione della rilevanza penale
Il nucleo più innovativo della riforma è il potenziamento degli effetti premiali, che il decreto delegato ha ridisegnato riscrivendo l’articolo 6 del decreto n. 128/2015 secondo una logica di crescente incentivazione della disclosure preventiva.
Quadro sinottico degli effetti premiali
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Effetto premiale
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Condizioni |
Base normativa |
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Disapplicazione integrale sanzioni amministrative |
Comunicazione tempestiva ed esauriente; comportamento corrispondente a quanto rappresentato |
Art. 6, co. 3
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Riduzione alla metà sanzioni (rischi non significativi) |
Rischio in Mappa dei rischi; importo non superiore al minimo edittale |
Art. 6, co. 3-bis |
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Esclusione rilevanza penale (dichiarazione infedele) |
Come sopra; escluse condotte fraudolente, simulatorie o elementi passivi inesistenti
|
Art. 6, co. 4 |
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Riduzione termini decadenza accertamento |
−2 anni (T.C.F. certificato); ulteriore −1 anno con certificazione tributaria ex art. 36 d.lgs. 241/1997 |
Art. 6, co. 6-bis e 6-ter |
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Esonero garanzie rimborsi imposte
|
Adesione al regime; estensione anche al gruppo IVA se almeno un partecipante aderisce |
Art. 6, co. 6 |
La Circolare precisa che l’esimente opera anche per i rischi non significativi, purché comunicati spontaneamente: è l’attivazione dell’interlocuzione preventiva a fondare la premialità, non la dimensione del rischio. Per il comparto IVA si conferma che rileva il termine di presentazione della dichiarazione e non le scadenze intermedie.
Attenzione
La nozione di “elementi passivi inesistenti”, che preclude l’esimente penale ex comma 4, va intesa in senso strettamente fattuale: non vi rientrano i costi esistenti ma non deducibili. Sono parimenti escluse le contestazioni di natura interpretativa su variazioni in diminuzione del reddito, a condizione che le fattispecie siano state fedelmente rappresentate all’Agenzia e sul piano fattuale esistenti (Circolare 6/E, Parte Speciale, par. 4.8). Ne restano escluse, ad esempio, le rettifiche interpretative in materia di patent box o di participation exemption.
La comunicazione di rischi relativi ad annualità antecedenti è disciplinata dal comma 3-ter dell’articolo 6, con termine perentorio di 120 giorni dalla notifica dell’ammissione.
Il decreto correttivo ha esteso tale facoltà ai soggetti già aderenti, con decorrenza dal 18 gennaio 2024. La riduzione dei termini di decadenza opera in misura di due anni con T.C.F. certificato, con un ulteriore anno per la certificazione tributaria ex articolo 36 del decreto legislativo n. 241/1997. Per le istanze 2023 con ammissione dopo il 18 gennaio 2024, la riduzione decorre dal periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2024. Si conferma il principio del favor rei per le comunicazioni ante riforma.
Cosa fare
Per beneficiare della riduzione massima dei termini di decadenza (−3 anni), combinare la certificazione del T.C.F. con il rilascio della certificazione tributaria ex art. 36 del d.lgs. n. 241/1997. Verificare che nessuna delle violazioni comunicate sia caratterizzata da condotte simulatorie o fraudolente, poiché ciò determinerebbe la riapertura dei termini ordinari di accertamento. Si rammenta che la riapertura opera anche in presenza di documentazione falsa o operazioni inesistenti.
3) I nuovi meccanismi operativi e le implicazioni per il professionista
La terza direttrice della Circolare riguarda i meccanismi operativi introdotti dalla riforma, che configurano un sistema di interlocuzione più strutturato tra contribuente e Amministrazione. Il quadro complessivo delinea un rapporto improntato alla collaborazione continuativa, nel quale i doveri reciproci sono formalizzati in strumenti giuridicamente vincolanti.
Il codice di condotta (d.m. 29 aprile 2024) formalizza gli impegni reciproci.
La Circolare chiarisce che un Modello 231 integrato con il T.C.F. soddisfa l’impegno antifrode.
Il divieto di disattendere “sistematicamente” le indicazioni dell’Agenzia non comprime il principio agree to disagree, ma contrasta l’uso strumentale dell’interlocuzione al solo fine dell’esimente sanzionatoria.
Il ravvedimento guidato (d.m. n. 126/2024) consente la regolarizzazione con contraddittorio preventivo e certezza degli importi attraverso un atto di ricalcolo emesso dall’Agenzia. La Circolare conferma l’accesso a ogni forma di premialità sanzionatoria, compresa la disapplicazione integrale in presenza di precedenti comunicazioni di rischio e l’applicazione degli istituti di graduazione del carico sanzionatorio di cui all’articolo 7, comma 4, del d.lgs. n. 472/1997. Gli interessi tuttavia non si cristallizzano alla data della comunicazione qualificata, proseguendo al tasso legale fino al giorno dell’effettivo pagamento.
Sul contraddittorio rafforzato in caso di risposta sfavorevole (d.m. 20 maggio 2024), le osservazioni devono pervenire per iscritto entro il termine assegnato dall’Ufficio, ma è possibile richiedere un confronto verbale — anche in forma di incontro virtuale o in presenza — che le preceda, nel medesimo termine.
4) Scarica la scheda vademecum operativo per i professionista
Scarica la scheda gratuita in pdf – Adempimento collaborativo Vademecum operativo 2026
5) Considerazioni conclusive
La Circolare 6/E segna un punto di svolta nella maturazione dell’adempimento collaborativo.
Con l’istituzione della Direzione Specialistica dal 1 aprile 2026, rafforzata con trecentocinquanta funzionari dedicati, e la progressiva discesa della soglia verso i cento milioni dal 2028, il regime è destinato a divenire componente strutturale del rapporto fisco-impresa.
Per il professionista, ciò impone un aggiornamento costante e la consapevolezza che la cooperative compliance non è più riservata a pochi grandi gruppi, ma è un paradigma destinato a permeare la cultura della tax governance aziendale.
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